El dilema de las empresas “Pro Pyme” que invierten en bienes raíces: ¿aperturarlos o no como “sucursal”?

El nuevo art. 7° bis que introdujo la Reforma Tributaria de la Ley N° 21.210 a la Ley sobre Impuesto Territorial, creó un impuesto accesorio al “Territorial” denominado “Sobretasa”, excluyendo a los bienes raíces de las Pymes que tributan conforme al art. 14, letra D) de la LIR. Sin embargo, el SII ha señalado que la exclusión aplica a los inmuebles que se registran como “casa matriz” y/o “sucursales”.

• La “Sobretasa”

La “Sobretasa” está regulada en el nuevo artículo 7° bis de la Ley sobre Impuesto Territorial.

La Ley N° 21.210, de D.O. 24.02.2020 que “Moderniza la Legislación Tributaria” introdujo una modificación legal al impuesto Territorial al agregarle un impuesto adicional, de carácter patrimonial y anual, denominado “Sobretasa”, que rige a partir del 1 de enero de 2020. Este nuevo impuesto lo deben soportar las personas naturales y jurídicas, como también aquellas entidades sin personalidad jurídica, en la medida que sean propietarias de bienes raíces agrícolas y/o no agrícolas de carácter habitacional (en el caso de las viviendas económicas acogidas al DFL N° 2, de 1959 se excluye la base imponible de la “Sobretasa” la parte exenta equivalente al 50% del avalúo fiscal y solo por el plazo que tenga vigencia dicha exención), o bien, posean cuotas de dominio sobre dichos bienes. Para ello se considerará como base imponible el conjunto de los avalúos fiscales totales al 31 de diciembre de cada año, excluyéndose la parte exenta total o proporcional que diga relación con el impuesto Territorial (se contemplan exenciones del 100%, 75% y 50% según el “Cuadro Anexo” de la Ley N° 17.235) o por cualquier ley especial, correspondientes a los bienes raíces de que sean dueños a dicha fecha estos contribuyentes, es decir, que figuren debidamente inscritos a su nombre en el Conservador de Bienes Raíces. Por lo que el impuesto se devenga en su totalidad, esto es, nace el derecho de cobro del Fisco a contar del 1 de enero de cada año, con respecto a la determinación realizada al 31 de diciembre anterior, cuya exigibilidad es en cuotas, debiéndose cumplir en las mismas fechas de vencimiento de las cuotas del impuesto Territorial o “Contribuciones de Bienes Raíces” (abril, junio, septiembre y noviembre).

• ¿El dilema?

Una vez definido por el legislador quiénes son los contribuyentes del impuesto “Sobretasa”, este dispuso a continuación una exclusión al señalar taxativamente que “no estarán gravados con esta sobretasa los bienes raíces de propiedad de los contribuyentes que tributen conforme al artículo 14 letra D) de la ley sobre Impuesto a la Renta respecto de los bienes raíces, o parte de ellos, que destinen al negocio o giro de la empresa. …” Por lo que, en opinión de este editor, los contribuyentes que hoy pertenezcan al nuevo Régimen Tributario del art. 14, letra D) de la LIR, vigente a partir del 1 de enero de 2020, esto es, el “Régimen para las micro, pequeñas y medianas empresas (Pymes)”, que da cuenta de un régimen especial para incentivar la inversión, capital de trabajo y liquidez, ya sea, en sus modalidades general “Pro Pyme” (art. 14, letra D) N° 3 de la LIR, en lo referido a su tributación), o en su opción “Transparencia Tributaria” (art. 14, letra D) N° 8 de la LIR), no deben verse afectados por esta “Sobretasa” por el conjunto de bienes raíces de que sean dueños, que destinen al negocio o giro de la empresa. Por cuanto de qué manera una “Pyme” hoy puede ser propietaria legal de bienes raíces, debidamente inscritos a su nombre y que coadyuvan directa o indirectamente con su negocio, giro, explotación o actividad actual:

  1. Es dueña de un bien raíz como parte de su activo fijo o inmovilizado y que lo explota como parte de su negocio o giro. Esta explotación puede corresponder a la “casa matriz”, o alguna “sucursal”. Asimismo, en esta última, la empresa puede disponer alguna oficina para agencia de ventas o, simplemente, con un carácter administrativo o informativo a sus trabajadores o potenciales clientes.
  2. Es dueña de un bien raíz como inversión, con fines de complementación económica, a largo plazo. Esto significa que los bienes raíces siendo parte del activo fijo o de las inversiones a largo plazo están destinados a producir rentas en algún momento futuro. Pueden pasar años bajo el alero de la empresa, mientras se venden o se decide qué hacer con los bienes. Estos bienes también forman parte del patrimonio inmobiliario de la empresa.
  3. Es dueña de un bien raíz como parte de su activo realizable o existencias. La empresa se dedica a comprar y vender inmuebles. El caso, por ejemplo, de una empresa inmobiliaria que cuenta con un stock de existencias al 31 de diciembre. Por ejemplo, un terreno loteado.
  4. Posee una cuota de dominio sobre el bien raíz y que lo explota como parte de su negocio o giro. La empresa es copropietaria de un inmueble y que lo ha destinado, por ejemplo, en la parte que le corresponde, a sus oficinas. En este caso, legalmente la empresa no es dueña de un bien raíz, sino de un derecho. Tal copropiedad deberá tenerla asentada como parte de sus inversiones (activo).

Por lo que, al respecto, el SII interpretó en el punto 1.3. “Bienes raíces que no se encuentran gravados con la sobretasa” a través de su Circular N° 28, de 9.04.2020, en su letra a) que “Bienes raíces que sean de propiedad de un contribuyente que tribute según el artículo 14 letra D) de la Ley sobre Impuesto a la Renta y que sean destinados en parte o en su totalidad al negocio o giro de su empresa”, agregando a continuación que “Para estos efectos, se considerarán los bienes raíces que los contribuyentes referidos tengan registrados ante el Servicio de Impuestos Internos como casa matriz y/o sucursales, al 31 de diciembre del año calendario inmediatamente anterior a aquél en que deba girarse dicha sobretasa.”

Por lo que la segunda parte de la interpretación del Servicio, en opinión de este editor, resulta claramente intencionada al señalar “para estos efectos”, limitando la exclusión solo a aquellos bienes raíces que los contribuyentes (las “Pymes” acogidas a “Pro Pyme”) registren ante el Servicio únicamente como “casa matriz” y/o “sucursal”. Esto se traduce que de la enunciación de las cuatro (4) modalidades, antes señaladas, para que una “Pyme” sea propietaria de bienes raíces, solo 1) y 4) quedarían bajo el escenario de interpretación dispuesto por el Servicio, bajo la condición de que tales propiedades estén siempre informadas como “casa matriz” y/o “sucursal”, respectivamente.

En consecuencia, el dominio de bienes raíces por parte de una “Pyme” acogida a “Pro Pyme”, ya sea, del régimen general o su opción especial “Transparencia Tributaria”, no la libera del nuevo tributo “Sobretasa” en los demás casos, al poseer, por ejemplo, bienes raíces en carácter de inversión, adquiridos con fines de complementación económica de largo plazo (un terreno para construir un edificio corporativo, aprovechando una oferta de momento), casos en los cuales el contribuyente no requiere aperturarlos como “sucursal” para gozar del beneficio de exclusión. De tener que hacerlo, carecería de todo sentido y contrario a las definiciones que conocemos sobre “casa matriz” y/o “sucursal”.

En nuestro Manual de Consultas Tributarias, edición N° 427, del mes de julio de 2013, denominado “Sucursales: Aspectos Tributarios”, del autor Heriberto Urrutia Muñoz, se aludió al significado de “casa matriz” y de “sucursal”. Al respecto, el autor citó el Oficio N° 3885, de 1.10.1987, que define a la “casa matriz” como “aquel establecimiento central del cual dependen todos los demás establecimientos del mismo contribuyente, que desempeñan funciones iguales o análogas, y que están situadas en lugar diferente”. Por consiguiente, de la definición anterior se desprende que “sucursal” se condice con los demás establecimientos del mismo contribuyente y que desempeñan funciones iguales o análogas al giro o negocio principal.

Para ser prácticos, la definición de “casa matriz” está referida al lugar físico que el contribuyente ha definido para la realización de sus operaciones principales, es decir, donde gestiona la administración central de sus negocios y desde donde realiza todo su comercio, negocio, giro o actividad. En tanto que, la “sucursal” es una extensión de dicho domicilio principal, pero siempre de carácter secundario, donde también realiza el giro o negocio principal, pues hay una extensión física del lugar principal por razones de tipo geográfico, ampliando la cobertura para realizar un mayor número de operaciones.

En síntesis, si la “Pyme” hoy es dueña de varios bienes raíces, solo podrá gozar de la exclusión de la “Sobretasa” por aquellos inmuebles que destina solo a su casa matriz, que siempre será uno solo, y por aquellos que haya declarado ante el Servicio de Impuestos Internos como “sucursales” (formularios N°s. 4416 y 3239). En tanto que, para que haya una “sucursal” se necesita, en rigor que, exista una actividad, giro o negocio en el bien raíz de que se trate, ya sea, de carácter comercial, servicios o, simplemente, del tipo administrativo. Si no hay actividad en él, entonces, no hay “sucursal”. No todas las inversiones en bienes raíces cumplirán con estas condiciones para efectos de ser aperturados como “sucursales”, puesto que el Servicio suele verificar las actividades para autorizar una “sucursal” como tal.

Otro caso que no gozaría de la exclusión serían las inversiones en bienes raíces con fines comerciales, como es el caso de aquellos destinados al activo realizable de una empresa de carácter inmobiliario. Por lo que estos tampoco podrían aperturarse como “sucursales” para gozar del beneficio de exclusión de la “Sobretasa”.

¿Qué hacer, entonces?

En opinión de este editor, el beneficio de exclusión debe entenderse como aquel que recae en todos los bienes raíces de la “Pyme” que tributa conforme al artículo 14, letra D) de la LIR, bajo el entendido de que al ser su propietaria ella los está destinando a su negocio o giro, puesto que los adquirió con una finalidad: coadyuvar a la explotación económica del giro principal en el caso del activo inmovilizado, o para una inversión de largo plazo (complementación económica en el tiempo), o incluso, para “realizarlos”, es decir, para comerciarlos o especular en el corto plazo con ellos. Por lo que mal podría restringirse la exclusión de la “Sobretasa” solo a los bienes que sean “casa matriz” y “sucursales”, como lo ha precisado el SII, pues pareciera que el nuevo artículo 14, letra D) da cuenta de un Régimen Tributario de carácter especial que, luego de toda la discusión para aprobar la actual Reforma Tributaria de la Ley N° 21.210, ha tenido como afán apoyar a la “Pyme” y no perjudicarla. De seguro, la interpretación del Servicio resulta mezquina y hasta podría obligar a las Pymes a tener que aperturar como “sucursal” bienes raíces que hoy no producen rentas, como, por ejemplo, un terreno que compró para subdividirlo y que explotará en un par de años (nuevos proyectos de inversión o de negocios futuros), pero que al darle hoy dicho carácter (la de “sucursal”) la harán gozar del beneficio de la exclusión. ¿Incurrirá la “Pyme” en una conducta elusiva frente a la interpretación del Servicio al aperturar como “sucursal” aquellos inmuebles que hoy no explota como tales?, ¿qué opina usted al respecto?

SANTIAGO, martes 19 de mayo de 2020.

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