Política general sobre gastos y de aquellos asociados al “Covid-19”

El SII anticipó el tratamiento general de los gastos a raíz de la modificación al inciso 1° del art. 31 de la LIR, con ocasión de la Reforma Tributaria Ley N° 21.210, vigente desde el 1.01.2020, y de aquellos gastos asociados a la enfermedad por “coronavirus”.

La Reforma Tributaria del Presidente Piñera, Ley N° 21.210, de D.O. de 24.02.2020 que “Moderniza la Legislación Tributaria”, con vigencia general a partir del 1.01.2020, introdujo a través de su artículo segundo, en su numeral 13, distintas modificaciones al artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta (contenida en el artículo 1° del DL N° 824, de 1974), a saber, en lo que nos interesa ahora, aquella que afecta al inciso 1° del artículo 31 de la LIR, correspondiente a la letra a), literal i):

a) En el inciso primero:

  1. i. Reemplázase la primera oración por la siguiente: “La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla, entendiendo por tales aquellos que tengan aptitud de generar renta, en el mismo o futuros ejercicios y se encuentren asociados al interés, desarrollo o mantención del giro del negocio, que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30°, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio.”.
  2. ii. Reemplázase el texto que sigue a continuación de “Tampoco procederá la deducción de gastos incurridos en supermercados” hasta el punto final, por el siguiente: “. No obstante, procederá la deducción de los gastos respecto de los vehículos señalados, cuando el Director, mediante resolución fundada, lo establezca por cumplirse los requisitos establecidos en la primera parte de este inciso.”.

En atención a esta modificación particular, el Servicio trató en su Circular N° 32, de 29.04.2020 un adelanto de las nuevas instrucciones sobre deducción de gastos al tenor de la Reforma Tributaria, toda vez que primero tuvo que analizar el nuevo concepto “aptitud para producir la renta” y enunciar los requisitos generales sobre deducción de gastos, para luego pronunciarse sobre qué gastos asociados a la actual crisis sanitaria por enfermedad de “coronavirus” se consideran aceptados, esto es, que no tendrán reparo alguno. Asimismo, en tal orden de ideas, fija a continuación el tratamiento de las donaciones asociadas a esta contingencia o denominadas “donaciones por ´Covid-19´”, ya sea que estas sean realizadas al Fisco o al amparo del artículo 7° de la Ley N° 16.282, de D.O. 28.07.1965 que “Fija Disposiciones para Casos de Sismos o Catástrofes, Establece Normas para la Reconstrucción de la Zona Afectada por el Sismo de 28 de marzo de 1965 y Modifica la Ley N° 16.250”. Sin embargo, en este artículo el editor de contenidos tributario solo se referirá a la nueva normativa general sobre gastos a raíz de la Reforma Tributaria y aquellos incurridos por la enfermedad de “coronavirus” (en un próximo artículo tratará el tema de las donaciones por “Covid-19”).

A continuación, lo invitamos a revisar en el siguiente Esquema N° 1, una síntesis informativa de los aspectos normativos más relevantes.

Esquema N° 1. Política general sobre gastos a raíz de la Reforma Tributaria Ley N° 21.210 y enfermedad por “coronavirus”, vigentes desde el 2020.

Tópico de revisión Nuevo criterio de “gastos”
Fundamentos Asociados al “Covid-19”
1. Antecedentes legales. Modificación por Reforma Tributaria Ley N° 21.210, de D.O. 24.02.2020, al inciso 1° del art. 31 de la LIR:

La renta líquida… “se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla, entendiendo por tales aquellos que tengan aptitud de generar renta, en el mismo o futuros ejercicios y se encuentren asociados al interés, desarrollo o mantención del giro del negocio, que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio.” (Palabras en negrita realizadas por el editor para enfatizar el nuevo concepto).

 

Con base en la modificación legal introducida por la Reforma Tributaria Ley N° 21.210, de D.O. 24.02.2020 al inc. 1° del art. 31 de la LIR, y atendiendo a la necesidad de mantener el desarrollo de las actividades económicas de las empresas, como, asimismo, la adopción de medidas para la protección de la salud de los trabajadores y de terceros como consecuencia de la actual crisis sanitaria por “coronavirus”.

– Declaración de calamidad pública de parte del Presidente de la República (art. 41 de la actual Constitución Política de la República) y que dio origen al Decreto N° 104, del M. del Interior y Seguridad Pública, de D.O. 18.03.2020.

– Decreto N° 107, del M. del Interior, de D.O. 23.03.2020 que declaró zonas afectadas por la catástrofe por la propagación de la enfermedad y por un plazo de doce (12) meses.

– Decreto N° 4, del M. de Salud, de D.O. 8.02.2020 y su corrección, que otorgó a la Subsecretaría de Salud Pública facultades extraordinarias para disponer, entre otras medidas, “el uso obligatorio de mascarillas y otros dispositivos médicos afines en medios de transporte, salas de clases, lugares de trabajo y, en general, en cualquier otro lugar de acceso público o donde exista aglomeración de personas”.

2. Requisitos generales para que opere la rebaja como “gasto necesario”. Se observan cuatro (4) requisitos “copulativos” (de carácter obligatorio):

a) Que se trate de gastos necesarios para producir la renta (aptitud de generar renta, en el mismo o futuros ejercicios y se encuentren asociados al interés, desarrollo o mantención del giro del negocio). Este requisito exigiría, en principio, que el gasto tenga la capacidad de generar beneficios en el tiempo y sigue guardando relación con el negocio o actividad.

b) No hayan sido rebajados en virtud del art. 30 de la LIR (el “costo directo”). El tratamiento contable del desembolso o monto adeudado debe estar siempre claro: ¿es costo activable, costo expirado o gasto? En ningún caso puede tratarse como costo activable y gasto a la vez.

c) Se encuentren pagados o adeudados en el ejercicio comercial correspondiente. Note que el requisito nada dice respecto a los gastos contabilizados sobre la base de una estimación contable. Por lo que las meras estimaciones de gastos siguen siendo gastos rechazados (deudores incobrables, mercaderías obsoletas, etc.), a menos que se trate de una provisión general de gastos necesarios, adeudada y que deba ser aceptada como tal.

d) Se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el SII. Este tema cobrará mucha importancia a partir del 2020, frente al tema del impuesto único de 40% del art. 21, inc. 1° o de la tasa adicional 10% más impuestos personales IGC o IA, a que alude el art. 21, inc. 3°, pues, el peso de la prueba de los gastos (justificación y acreditación) recae en el contribuyente.

Bajo el nuevo concepto de “gasto”, pueden deducirse como gasto:

a) Aquellas cantidades incurridas por los contribuyentes, voluntaria u obligatoriamente, destinadas a evitar, contener o disminuir la propagación de la enfermedad por “coronavirus”.

b) Aquellos desembolsos destinados a aminorar o paliar los efectos de la enfermedad que tengan por objeto, en general, resguardar los intereses del negocio del contribuyente, garantizando, por ejemplo: sus ingresos presentes o futuros, la mantención o apoyo a sus trabajadores (incluye el pago de remuneraciones a pesar de que no hayan podido concurrir o presentarse a sus lugares de trabajo por caso fortuito, fuerza mayor, suspensión temporal u otra causa atribuible), la realización de planes estratégicos de negocios y fidelización de clientes, y evitar un mayor desembolso futuro o cualquier otro que se realice en interés, o para el desarrollo o mantención del negocio.

3. El concepto de “aptitud para producir la renta” y comentarios asociados. No tan solo aquellos desembolsos que efectivamente generen rentas gravadas con el IDPC, sino aquellos que sean aptos o que tengan la potencialidad de generar rentas, en el mismo ejercicio del gasto o en alguno futuro, aunque en definitiva las rentas no se produzcan.

Asociados:

– Al interés, desarrollo o mantención del giro o negocio (por lo que en todos estos casos se trata de gastos siempre necesarios).

– A nuevos proyectos o actividades económicas que se tenga interés desarrollar. Si luego se frustran, no conlleva a que se torne el gasto como innecesario. Este tema es crucial tenerlo presente de antemano.

– A la mantención de la actividad o negocio (por ejemplo: los costos fijos operacionales para mantener funcionando la empresa, y aunque no pueda generar rentas, igualmente las erogaciones incurridas deberán ser aceptadas como gastos necesarios).

Origen de los gastos:

– Obligación de carácter legal (ejemplo: aquellos incurridos por el empleador para implementar entre sus trabajadores la modalidad de “teletrabajo”, aquellos gastos derivados por la actual crisis sanitaria toda vez que el país se encuentra en un Estado de Excepción por Catástrofe, etc.)

– Obligación contractual (por ejemplo, aquellos fijados como parte de un contrato).

Relación entre las partes:

– No hay relación con el proveedor o acreedor por quien se eroga. En este caso, el riesgo por cuestionamiento del gasto en la medida que diga relación con el negocio o actividad, solo se limitaría, preliminarmente, a su falta de justificación y acreditación fehaciente ante el SII y a aquellos gastos que la autoridad tributaria ha calificado expresamente como “no necesarios” (ver el punto siguiente).

– Sí existe relación con el proveedor o acreedor por quien se eroga (el riego por cuestionamiento tributario en este caso se duplica: i) acreditación fehaciente y ii) además debe analizarse que el monto del gasto sea “razonable” con base especialmente en los valores o precios de mercado, o la liquidez o relación deuda-capital, la existencia de una estrategia o plan de negocios o de ejecución de un nuevo proyecto, características de operaciones previas, si las hubiera, entre otros).

Regla general, independiente del tipo de actividad del contribuyente:

Deben aceptarse como gastos asociados al “Covid-19”: todos los desembolsos incurridos como un deber de cuidado por parte de la empresa referidos a la adquisición, por ejemplo, de mascarillas, alcohol gel o jabón líquido, desinfectantes, medicamentos, dispositivos médicos, ropas o equipos especiales, papel higiénico, pañuelos desechables, guantes, así como la contratación de servicios de sanitización o desinfección de instalaciones, vehículos y locales comerciales, cobertura de salud en general de las personas y familias, pago de pólizas de seguros, habilitaciones para trabajo remoto, etc.

4. Son “gastos no necesarios” para producir la renta. Debe analizarse siempre el origen del gasto, siendo calificados expresamente por la autoridad tributaria como “no necesarios”, los siguientes:

– Derivados de la culpa grave o dolo del contribuyente.
– Por dádivas de cohecho o soborno.
– A causa de actividades ilícitas.

No obstante, téngase presente que, si la empresa no logra acreditar la naturaleza y efectividad de sus desembolsos, sean cuales sean estos, los tales serán calificados como “no necesarios para producir la renta” y, en consecuencia, quedarán afectos al impuesto único de 40%, según alude el art. 21, inc. 1° de la LIR, o en su defecto, a la tributación del art. 21, inc. 3° de la LIR, según corresponda.

Fuente: Esquema preparado por el editor de contenidos tributarios con base en la Circular N° 32, de 29.04.2020.

SANTIAGO, martes 26 de mayo de 2020.

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