¡NUEVO! Régimen opcional “ISFUT” con Reforma Tributaria Ley N° 21.210

El SII instruyó para las empresas que declaran la renta efectiva según “Contabilidad Completa”: un nuevo régimen opcional del “impuesto sustitutivo” de los impuestos finales (IGC e I.A.) por medio de la Circular N° 43, de 24.06.2020, al tenor de lo dispuesto por la Reforma Tributaria de la Ley N° 21.210. Lo invitamos a conocerlo…

• Presentación

La actual Reforma Tributaria del Presidente Piñera de la Ley N° 21.210, de D.O. 24.02.2020 que “Moderniza la Legislación Tributaria”, al igual que la ex Reforma Tributaria de la Ley N° 20.780, de D.O. 29.09.2014 y su Simplificación mediante la Ley N° 20.899, de D.O. 8.02.2016, creó por medio de su artículo vigésimo quinto transitorio un régimen opcional e irrevocable del “impuesto sustitutivo” de los impuestos finales de la Ley de la Renta (IGC e I.A.), denominado “ISFUT” que significa “impuesto sustitutivo sobre el FUT”, es decir, aquel impuesto que se paga de tasa general fija de 30%, en reemplazo del IGC e I.A., sobre el saldo de las utilidades tributables acumuladas (pendientes de retiro o distribución), en el registro del Fondo de Utilidades Tributables (“FUT”) vigente hasta el 31.12.2016 (ver Resolución Ex. SII N° 130, de 30.12.2016 y Circular N° 49, de 14.07.2016). Este régimen es opcional y pueden acceder a él los contribuyentes del impuesto de Primera Categoría (IDPC) que declaran sobre la base de la renta efectiva según una Contabilidad Completa, esto es, los contribuyentes de los actuales Regímenes “Semi Integrado” (Art. 14, letra A) de la LIR) y “Pro Pyme” (Art. 14, letra D), N° 3 de la LIR) o también llamado “Pro Pyme General” según el Servicio de Impuestos Internos.

• Principales aspectos

El Servicio de Impuestos Internos instruyó sobre la nueva normativa del “ISFUT” por medio de su Circular N° 43, de 24.06.2020, con vigencia a partir de su publicación en extracto en el D.O., lo que ocurrió en el D.O. N° 42.694 del pasado miércoles 1.07.2020. Esta Circular contempla 20 páginas de instrucción técnica, que, en opinión de este editor de contenidos, su lectura no resulta muy amena, más aún, el Servicio señaló que próximamente emitirá una resolución para instruir sobre el procedimiento de pago del “ISFUT” (F50), por lo que preliminarmente los contribuyentes, aunque quisieran optar por el “ISFUT”, aún no podrán materializarlo. Esto pudo haber quedado resuelto totalmente en esta Circular. El hecho de dictar instrucciones parceladas hace aún más complejo el tratamiento y comprensión de los temas tributarios por parte de los contribuyentes y de sus asesores. Aunque, cabe destacar que la Circular sí incluye algunos ejercicios como ejemplos básicos de referencia (ver en sus p. 7 y 8). Para ello, la aplicación de las instrucciones distingue entre dos escenarios o sistemas tributarios: a) aquel finalizado el 31.12.2019 con los exregímenes Tributarios de la expresidenta Bachelet: “Atribuido” y “Semiintegrado”, y b) aquel que inicia a partir del 1.01.2020 con los nuevos Regímenes Tributarios “Semi Integrado” y “Pro Pyme”, respectivamente. El período de pago del “ISFUT” comprende los años 2020, 2021 y hasta 30.04.2022. Está claro que el pago del “ISFUT” que se realice durante el año 2020 deberá hacerse aplicando el primer escenario y distinguiendo entre los regímenes vigentes al 31.12.2019.

Entre los temas que aborda la Circular N° 43, cabe señalar: los aspectos generales, los requisitos para acogerse al régimen opcional del “ISFUT”, la tasa de “ISFUT”, el monto susceptible de acogerse al régimen opcional de “ISFUT” (la base imponible), el crédito por IDPC, el crédito por impuestos pagados en el extranjero (“IPE”), los efectos de la declaración y pago del “ISFUT”, el tratamiento de las sumas pagadas por concepto de “ISFUT”, el “ISFUT” a las utilidades reinvertidas que permanecen en el “FUR” de las empresas receptoras, la vigencia de las instrucciones y, finalmente, incluye un Anexo con las normas legales de conformidad al Artículo vigésimo quinto transitorio de la Ley N° 21.210, de D.O. 24.02.2020.

A continuación, invitamos al lector a revisar las instrucciones de la Circular N° 43, de 24.06.2020, mediante el siguiente Esquema N° 1, el cual aborda los aspectos generales de las principales instrucciones sobre el “ISFUT”, excluyendo la aplicación del “ISFUT” en el caso del “FUR” (qué es y cómo opera el “FUR” en Circular N° 10, de 30.01.2015), para lo cual el lector deberá remitirse a las instrucciones detalladas del “ISFUT” en la p.13 y ss., las cuales incluyen también ejemplos.

Esquema N° 1. Principales instrucciones sobre el régimen opcional “ISFUT”.

Temática Alcances generales
1. “ISFUT” sobre qué base imponible aplica Sobre el saldo positivo de utilidades tributables acumuladas, ya sean, propias o de terceros, pendientes de distribución, con los impuestos finales (IGC e I.A.), correspondientes al “FUT” al 31.12.2016, que se mantengan pendientes de distribución al 31.12.2019, 31.12.2020 o 31.12.2021, respectivamente.

¡Recuerda que…!

Se excluye del “ISFUT”: el saldo de utilidades al 31.12.2016 correspondientes al “FUF” o “FUT 2” (diferencia entre las depreciaciones acelerada y normal). Ver mayores instrucciones sobre el “FUF” en Circular N° 65, de 25.09.2001.

2. ¿Quiénes lo aplican? Las empresas (contribuyentes del IDPC) que tributen sobre la base de un balance general (renta efectiva), según Contabilidad Completa, cuales son:

  • Régimen “Semi Integrado” (Art. 14, letra A) LIR).
  • Régimen “Pro Pyme” (Art. 14, letra D), N° 3 LIR).
3. Ejercicio de la opción La opción es irrevocable y puede ejercerse presentando uno o más F50 (declaración y pago simultáneo), según instruirá próximamente el Servicio mediante resolución, por el total o en una parte de las utilidades tributables, pendientes de tributación al 31.12.2016.

Calendario para ejercer la opción del “ISFUT”:

Al respecto, el calendario para ejercer la opción del “ISFUT” es el siguiente:

a) Si dichas utilidades se mantienen pendientes de tributación con impuestos finales al 31.12.2019, el plazo rige hasta el último día hábil bancario del mes de diciembre de 2020.

b) Si dichas utilidades se mantienen pendientes de tributación con impuestos finales al 31.12.2020, el plazo rige hasta el último día bancario del mes de diciembre de 2021.

c) Si dichas utilidades se mantienen pendientes de tributación con impuestos finales al 31.12.2021, el plazo rige hasta el último día hábil del mes de abril de 2022.

4. Tasa del “ISFUT” La tasa general fija es de 30% y que se aplica sobre una base imponible determinada de modo diferente, según el año en que se ejerza la opción (2020, 2021 o 2022) y según el Régimen “Semi Integrado” (Art. 14, letra A) LIR) o Régimen “Pro Pyme” (Art. 14, letra D), N° 3 LIR) que corresponda a la empresa que opta por el “ISFUT”.

Este impuesto podrá pagarse con el IDPC, excluyendo la aplicación del crédito “IPE”, si lo hubiera.

5. Base imponible.
Aplicación del “ISFUT” por utilidades tributables del 31.12.2016, pendientes de tributación al 31.12.2019.
Caso del Régimen “Semiintegrado” (ex Art. 14, letra B) LIR):
En este caso, las utilidades pendientes de tributación al 31.12.2019 pudieron determinarse según el ex Régimen Tributario que estuvo vigente a esa época conforme a la Ley N° 20.780, de D.O. 29.09.2014 y su Simplificación con Ley N° 20.899, de D.O. 8.02.2016, esto es, Regímenes “Atribuido” o “Semiintegrado”, según corresponda.

Caso del Régimen “Semiintegrado:

La base imponible corresponde al “monto menor” entre:

  • Saldo total del “STUT”, al 31.12.2019 (DJA F1939), y
  • Saldo “RAI”.

Luego, a dicho monto deberá “descontársele” los retiros o imputaciones ocurridos entre el 31.12.2019 y el día del año 2020 en que se ejerza la opción del “ISFUT”, cuales son:

  • Retiros y dividendos soportados y movimientos por reorganizaciones empresariales;
  • Partidas del artículo 21 LIR, adeudadas al 31.12.2016 y que estén pagadas entre el 1.01. y el día del ejercicio de la opción, del año en que se acoge a este régimen tributario, y
  • Los ajustes que determine el SII, mediante resolución (declaración rectificatoria, Liquidación de impuestos, o rectificación del CPT).
  • Si la opción del “ISFUT” se ejerce más de una vez en el año, también deberán descontarse las rentas acogidas previamente a dicho régimen.

Base imponible del “ISFUT” deberá incrementarse (artículos 54 y 62 de la LIR) en el Crédito por IDPC (ver DJA F1939), que es la misma cantidad que debe deducirse cuando corresponda (artículos 56 N° 3 y 63 de la LIR) del impuesto “ISFUT”. Si resulta un excedente de Crédito, este se extinguirá procediendo su rebaja del registro “SAC”.

Si el saldo del registro “SAC” contiene Créditos con o sin derecho a devolución, el monto utilizado como Crédito contra el “ISFUT” podrá ser imputado en primer término al Crédito sin derecho a devolución.

Ver ejemplo en la p.7 de la Circular N° 43, de 24.06.2020.

6. Base imponible.

Aplicación del “ISFUT” por utilidades tributables del 31.12.2016, pendientes de tributación al 31.12.2019.

Caso del Régimen “Atribuido” (ex Art. 14, letra A) LIR):

En este caso, las utilidades pendientes de tributación al 31.12.2019 pudieron determinarse según el ex Régimen Tributario que estuvo vigente a esa época conforme a la Ley N° 20.780 y su Simplificación con Ley N° 20.899, esto es, Regímenes “Atribuido” o “Semiintegrado”, según corresponda.

Caso del Régimen “Atribuido:

La base imponible corresponde al “monto menor” entre:

– El saldo de utilidades tributables acumuladas o “STUT” según la DJA F1938 al 31.12.2019, y
– La diferencia positiva resultante entre el valor positivo del “CPT” de la empresa al 31.12.2019 (si el CPT es negativo, debe considerarse un valor de $ 0.-), más el saldo positivo de “RAP” al 31.12.2019, más el saldo positivo de “REX” al 31.12.2019, más el Capital aportado (incluyendo para estos efectos, si lo hay, el saldo de inversiones del “FUR”) efectivamente actualizado al 31.12.2019, incluyendo sus aumentos y menos sus disminuciones actualizados al 31.12.2019.

Luego, a dicho monto deberá “descontársele” los retiros o imputaciones ocurridos entre el 31.12.2019 y el día en que se ejerza la opción del “ISFUT”, cuales son:

– Retiros y dividendos soportados y movimientos por reorganizaciones empresariales;
– Partidas del artículo 21 LIR, adeudadas al 31.12.2016 y que estén pagadas entre el 1.01. y el día del ejercicio de la opción, del año en que se acoge a este régimen tributario, y
– Los ajustes que determine el SII, mediante resolución (declaración rectificatoria, Liquidación de impuestos, o rectificación del CPT).
– Si la opción del “ISFUT” se ejerce más de una vez en el año, también deberán descontarse las rentas acogidas previamente a dicho régimen.

Base imponible del “ISFUT” deberá incrementarse (artículos 54 y 62 de la LIR) en el Crédito por IDPC (ver DJA F1938), que es la misma cantidad que debe deducirse cuando corresponda (artículos 56 N° 3 y 63 de la LIR) del impuesto “ISFUT”. Si resulta un excedente de Crédito, este se extinguirá procediendo su rebaja del registro “SAC”.

Si el saldo del registro “SAC” contiene Créditos con o sin derecho a devolución, el monto utilizado como Crédito contra el “ISFUT” podrá ser imputado en primer término al Crédito sin derecho a devolución.

Ver ejemplo en la p.8 de la Circular N° 43, de 24.06.2020.

7. Base imponible.

Aplicación del “ISFUT” por utilidades tributables del 31.12.2016, pendientes de tributación al 31.12.2020 o 31.12.2021, según corresponda.

Nuevos Regímenes “Semi Integrado” (Art. 14, letra A) LIR) y “Pro Pyme” (Art. 14, letra D), N° 3 LIR): No distingue entre estos regímenes, por lo que aplica un procedimiento único.

En este caso, las utilidades pendientes de tributación al 31.12.2020 o 31.12.2021 pudieron determinarse según el Régimen Tributario vigente a contar del 1.01.2020, esto es, “Semi Integrado” (Art. 14, letra A) de la LIR) o “Pro Pyme” (Art. 14, letra D), N° 3 de la LIR). No obstante, para la determinación del “ISFUT” se establece un procedimiento único de determinación de la base imponible, sin distinguir entre estos nuevos regímenes, y que aplica como sigue:

El “monto menor” entre los siguientes saldos de crédito:

– Saldo total de crédito del registro “SAC” al 31.12.2020 o 31.12.2021, según corresponda.
– Saldo de crédito acumulado al 31.12.2016 que se mantenga controlado, reajustado (las empresas “Pro Pyme” no incluyen el reajuste por estar liberadas del sistema de corrección monetaria).

Luego, a dicho monto deberá dividirse por la tasa “TEF” determinada al inicio del ejercicio 2021 o 2022, según corresponda. (La “TEF” corresponde a la tasa efectiva del Crédito del “FUT” y se trata del porcentaje que representan los Créditos del “FUT” histórico, con respecto a las rentas del “FUT” histórico. Luego, “TEF” = (“STC” / “STUT”) X 100. Donde, “STC” = al saldo total de crédito por IPDC, acumulado en el “FUT” al 31.12.2016, y que permanece al 31.12.2019. El “STUT” = al saldo total de utilidades tributables acumuladas en el “FUT” al 31.12.2016, netas del IDPC, y que permanecen al 31.12.2019. El signo “/” corresponde a división o cociente).

La base imponible será el “monto menor” entre:

– El resultado obtenido de la división anterior, y
– El saldo “RAI” vigente desde el 1.01.2020, correspondiente al monto del registro “RAI” al 31.12.2020 o al 31.12.2021, según corresponda.

Al monto anterior deben “descontársele” los retiros o imputaciones ocurridos entre el 31.12.2020 o 31.12.2021, según corresponda, y el día en que se ejerza la opción del “ISFUT”, cuales son:

– Retiros y dividendos soportados y movimientos por reorganizaciones empresariales;
– Partidas del artículo 21 LIR, adeudadas al 31.12.2016 y que estén pagadas entre el 1.01. y el día del ejercicio de la opción, del año en que se acoge a este régimen tributario, y

– Los ajustes que determine el SII, mediante resolución (declaración rectificatoria, Liquidación de impuestos, o rectificación del CPT).
– Si la opción del “ISFUT” se ejerce más de una vez en el año, también deberán descontarse las rentas acogidas previamente a dicho régimen.

Base imponible del “ISFUT” deberá incrementarse (artículos 54 y 62 de la LIR) en el Crédito por IDPC. Si resulta un excedente de Crédito contra el “ISFUT”, dicho exceso se extinguirá procediendo su rebaja del registro “SAC”.

Si el saldo del registro “SAC” contiene Créditos con o sin derecho a devolución, el monto utilizado como Crédito contra el “ISFUT” podrá ser imputado en primer término al Crédito sin derecho a devolución.

8. Caso del Crédito “IPE” En ningún caso procederá su deducción del “ISFUT”, el Crédito contra los impuestos finales (IGC o I.A.) por concepto de “IPE” (impuestos pagados en el extranjero, a que se refiere la letra b), de la letra A) del N° 4 del artículo 41 A de la LIR).
9. Tratamiento de la base imponible del “ISFUT” La base imponible del “ISFUT” se deberá rebajar de la columna “STUT” (Saldo Total de Utilidades Tributables) e incluir dicho monto en el registro “REX”, subcolumna referida a “rentas afectas por el ´ISFUT´”. Tales sumas no están afectas a ningún Impuesto a la Renta, ni tampoco a retención de impuesto alguna.

Las cantidades afectadas con el “ISFUT” podrán, una vez declarado y pagado el “ISFUT”, ser retiradas, remesadas o distribuidas en la oportunidad en que el contribuyente estime conveniente y sin considerar las reglas de imputación. Tales sumas podrán ser certificadas por el contribuyente a sus propietarios de impuestos finales, cuando estos así lo soliciten.

Si las utilidades gravadas con el “ISFUT” fueran retiradas por un contribuyente del IDPC (empresa o sociedad), que declare la renta efectiva según Contabilidad Completa, estas deberán ser incorporadas, a su percepción, en el registro “REX”, pudiendo, a su vez, retirarlas, remesarlas o distribuirlas cuando lo desee.

10. Tratamiento tributario del “ISFUT” El pago del impuesto “ISFUT”, como de los gastos financieros y otros gastos directamente asociados al pago del impuesto en que se haya incurrido para su aplicación, no constituyen un gasto para los fines de la LIR. Por lo que tales sumas, deberán rebajarse de la “base imponible” afectada con el “ISFUT”, procediendo su incorporación al registro “REX” por el monto líquido resultante.
11. Vigencia De conformidad con lo dispuesto en el Artículo primero transitorio de la Ley N° 21.210, el Artículo vigésimo quinto transitorio rige a contar del primer día del mes siguiente a la publicación de esta Ley en el Diario Oficial (D.O.), ocurrida el 24.02.2020, por lo tanto, rige desde el 1.03.2020.

Por su parte, las instrucciones contenidas en la Circular N° 43 rigen a partir de su publicación en el D.O., lo que aconteció en el D.O. N° 42.694, del miércoles 1.07.2020.

Fuente: Circular SII N° 43, de 24.06.2020.

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SANTIAGO, lunes 6 de julio de 2020.

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