Provisiones que se deben reconocer bajo IFRS

Debido a la gran cantidad de provisiones que las entidades deben reconocer y el especial aumento que se ha debido generar debido a la pandemia, en este documento hemos decidido incorporar una seria de extractos respecto a las explicaciones normativas que señalan cuando se debe reconocer una provisión, señalando inicialmente que la norma que define este tratamiento contable es la “NIC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes” la cual en general es muy clara respecto a los procedimientos a realizar.

  • Provisión
  • Es un pasivo en el que existe incertidumbre acerca de su cuantía o vencimiento.

Para entender cómo se define una provisión, necesitamos conocer la definición de lo que es un pasivo:

  • Pasivo

    Es una obligación presente de la entidad, surgida a raíz de sucesos pasados, al vencimiento de la cual, y para cancelarla, la entidad espera desprenderse de recursos que incorporan beneficios económicos.

El suceso que da origen a la obligación es todo aquel suceso del que nace una obligación de pago, de tipo legal o implícita para la entidad, de forma que a la entidad no le queda otra alternativa más realista que satisfacer el importe correspondiente.

Obligación legal Obligación implícita
Una obligación legal es aquélla que se deriva de:

  1. un contrato (ya sea a partir de sus condiciones explícitas o implícitas);
  2. la legislación; o
  3. otra causa de tipo legal.
Una obligación implícita es aquélla que se deriva de las actuaciones de la propia entidad, en las que:

  1. debido a un patrón establecido de comportamiento en el pasado, a políticas empresariales que son de dominio público o a una declaración efectuada de forma suficientemente concreta, la entidad haya puesto de manifiesto ante terceros que está dispuesta a aceptar cierto tipo de responsabilidades; y
  2. como consecuencia de lo anterior, la entidad haya creado una expectativa válida, ante aquellos terceros con los que debe cumplir sus compromisos o responsabilidades.

Ya entendiendo los conceptos básicos que generan una provisión, se debe tener claro que esta debe cuando se den las siguientes condiciones:

  1. una entidad tiene una obligación presente (ya sea legal o implícita) como resultado de un suceso pasado;
  2. es probable que la entidad tenga que desprenderse de recursos, que incorporen beneficios económicos para cancelar tal obligación; y
  3. puede hacerse una estimación fiable del importe de la obligación.

Si estas condiciones no se cumplen, no debe reconocer una provisión.

Ejemplos y ayuda normativa

La NIC 37 en su parte B establece el siguiente cuadro explicativo, que podría explicar la diferencia que podrían llevar a reconocer una provisión:

En el caso de que, como consecuencia de sucesos pasados, pueda producirse una salida de recursos económicos que incorporen beneficios económicos para pagar

  1. una obligación presente, o
  2. una obligación posible, cuya existencia ha de ser confirmada solo por que ocurra, o en su caso no ocurra, uno o más eventos inciertos en el futuro, que no están enteramente bajo el control de la entidad.
Existe una obligación presente que probablemente exija una salida de recursos. Existe una obligación posible, o una obligación presente, que puede o no exigir una salida de recursos. Existe una obligación posible, o una obligación presente en la que se considera remota la posibilidad de salida de recursos.
Se procede a reconocer una provisión No se reconoce provisión No se reconoce provisión
Se exige revelar información sobre la provisión Se exige revelar información sobre el pasivo contingente No se exige revelar ningún tipo de información

Junto a esto La NIC 37 también entrega algunos ejemplos donde se reconoce o no una provisión:

Garantías

Una entidad de manufacturas ofrece, a los compradores de su producto, garantías en el momento de realizar sus adquisiciones. En virtud de las condiciones del contrato de venta, la entidad manufacturera se compromete a subsanar, por medio de la reparación o de la sustitución de los productos, los defectos de fabricación que se pongan de manifiesto en el transcurso de tres años desde el momento de la transacción. Según la experiencia pasada, es probable (es decir, es más posible su ocurrencia que lo contrario) que se presenten algunas reclamaciones en el periodo de garantía.

 

Obligación presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma – El suceso que da origen a la obligación es la venta del producto con garantía, la cual hace que se produzca una obligación legal.

Una salida de recursos que incorporan beneficios económicos – Resulta probable para el conjunto de las garantías a los compradores.

Conclusión – Se reconocerá una provisión por el importe de la mejor estimación de los costos de reparar o sustituir los productos vendidos antes del final del periodo sobre el que se informa.

 

Caso de una obligación implícita para sanear terrenos contaminados

Una entidad petrolera, que produce contaminación en los terrenos que explota, opera en un país donde no existe legislación medioambiental. No obstante, la entidad cuenta con una bien conocida política medioambiental, según la cual toma bajo su responsabilidad la limpieza de toda la contaminación que produce su actividad. La entidad hace honor a sus compromisos.

Obligación presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma – El suceso que ha dado origen al compromiso es la contaminación de los terrenos, produciendo una obligación implícita, puesto que la conducta de la entidad ha creado una expectativa válida, ante los afectados, de que procederá al saneamiento de la contaminación causada.

Una salida de recursos que incorporan beneficios económicos – Probable.

Conclusión – Se reconocerá la oportuna provisión, por importe de la mejor estimación de los costos de saneamiento y limpieza de los terrenos.

 

Plataforma petrolífera marina

Una entidad explota un yacimiento marino, y la concesión que tiene para hacerlo le exige retirar la plataforma petrolífera al final del periodo de producción y restaurar el fondo marino. El noventa por ciento de los eventuales costos tienen relación con la retirada de la plataforma y con la restauración de los daños causados por su instalación, mientras que sólo el diez por ciento de los citados costos se deriva de la extracción del crudo. Al final del periodo sobre el que se informa, ha sido construida e instalada la plataforma, pero no se ha comenzado la extracción de petróleo.

Obligación presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma – Es la construcción e instalación de la plataforma, según las condiciones de la concesión, el suceso que produce la obligación legal de retirarla y restaurar el fondo marino, y por tanto este es el suceso que da origen a la obligación. Al final del periodo sobre el que se informa, no obstante, no hay ninguna obligación de reparar los daños que se deriven de la extracción del crudo.

Una salida de recursos que incorporan beneficios económicos – Probable.

Conclusión – Se reconocerá una provisión, por importe del noventa por ciento de la mejor estimación de los eventuales costos, que corresponde a los de retirada de la plataforma petrolífera y restauración de los daños causados por su construcción e instalación. Estos costos se sumarán al resto de los que compongan el importe en libros de la plataforma. El restante diez por ciento de los costos, que surgirán por la obtención del crudo, se reconocerán a medida que el petróleo sea extraído.

 

Reembolso de las ventas a voluntad del cliente

Un almacén de venta al detalle tiene la política de reembolsar las ventas a los clientes que no estén satisfechos con ellas, incluso en los casos en los que no hay obligación legal de hacerlo. Esta práctica de reembolso a voluntad del cliente es ampliamente conocida.

Obligación presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma – El suceso que da origen al compromiso es la venta del producto, de la que surge la obligación implícita, puesto que el comportamiento pasado del almacén ha dado pie a la creación de una expectativa válida por parte de los clientes, a los que éste reembolsa a voluntad sus compras.

Salida de recursos que incorporan beneficios económicos – Probable, puesto que una determinada proporción de los bienes se devuelven y reembolsan.

Conclusión – Se reconocerá una provisión por importe de la mejor estimación de los costos de los reembolsos a efectuar.

 

Cierre de una división, que no se llevará a cabo antes del final del periodo sobre el que se informa

El 12 de diciembre del año 20X0, el órgano de administración de la entidad decidió cerrar una de sus divisiones. Con anterioridad al final del periodo sobre el que se informa (que tuvo lugar el 31 de diciembre del año 20X0) ni se comunicó la decisión a ninguno de los afectados ni se tomó ninguna otra medida para llevar a cabo la clausura decidida.

Obligación presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma – No ha habido ningún suceso que de origen a compromisos, y por tanto no existe obligación alguna.

Conclusión – No se reconocerá provisión alguna.

 

Cierre de una división, que ha sido objeto de comunicación o implementación antes del final del periodo sobre el que se informa

El 12 de diciembre del año 20X0, el órgano de administración tomó la decisión de cerrar la división que fabricaba un producto en particular. El 20 de diciembre del mismo año se acordó, por parte del órgano, un plan detallado para implementar el cierre; se mandaron cartas a los clientes avisándoles de que se buscarán una fuente alternativa de suministro, a la vez que se mandaron los correspondientes avisos para el personal que prestaba sus servicios en la división.

Obligación presente como consecuencia de un suceso pasado que ha dado origen a la misma – El suceso que ha dado origen a la obligación es la comunicación realizada a los clientes y al personal de la división, lo cual ha dado lugar a una obligación implícita desde esa fecha, puesto que ha creado una expectativa válida respecto a la clausura de la división y a sus efectos.

Una salida de recursos que incorporan beneficios económicos – Probable.

Conclusión – Se reconocerá una provisión a 31 de diciembre del año 20X0, por el importe de la mejor estimación de los costos que se derivarán del cierre de la división.

 
Aun con los ejemplos ya mencionados y en caso de que aun puedan existir dudas en cuando se debe reconocer una provisión la misma NIC 37, nuevamente en su parte B, nos entrega un árbol de decisiones con los pasos y preguntas que una entidad se debe realizar antes de reconocer una provisión:

El propósito es el de resumir las principales exigencias de la norma para las provisiones y los pasivos contingentes:

 
Nota: en algunos casos excepcionales no queda claro si existe o no una obligación en el momento presente. En tales circunstancias, se considera que el suceso ocurrido en el pasado ha dado lugar a una obligación presente si, teniendo en cuenta toda la evidencia disponible al final del periodo sobre el que se informa, es mayor la probabilidad de que exista una obligación presente que de lo contrario.

CONCLUSIÓN

La NIC 37 es una norma muy explícita en los requerimientos necesarios para reconocer una provisión, entregando ejemplos y diagramas explicativos que ayudaran a la resolución del criterio de reconocimiento y que en caso de que las entidades se encuentren con alguna disyuntiva es probable que puedan encontrar un camino a seguir en los diagramas o ejemplos que incorpora.

En base a lo señalado hemos podido concluir que las provisiones aceptadas en general son:

  • Provisiones por Litigios.
  • Provisiones por Garantías.
  • Provisiones para Obligaciones Medioambientales.
  • Provisiones para Costos de Reestructuración.

Por otro lado, lo que no se debe provisionar puede ser:

  • Pérdidas operativas futuras (Si se espera que el negocio no vaya bien)
  • Riesgos de fluctuaciones futuras de cambio de moneda.
  • Riesgos políticos.
  • Mantenimiento/grandes reparaciones.
  • Proyectos genéricos de reestructuración.

En definitiva, las provisiones solo se reconocerán cuando haya una obligación presente por un suceso pasado que probablemente conlleve desprenderse de recursos los cuales deben poder estimarse con fiabilidad.

Links a documentos de Checkpoint relacionados:

NIC 37 (Parte A y B) -> Cita de Checkpoint IC/LCON/025B
NIIF para Pymes Sección 21 -> Cita de Checkpoint IC/LCON/0286
Apéndice a la Sección 21 -> Cita de Checkpoint IC/LCON/0287
Ficha de análisis NIC 37 -> Cita de Checkpoint CL/CONS/532/2011
Ficha de análisis Sección 21 -> Cita de Checkpoint CL/CONS/584/2011

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