Reconocimiento de Ingresos en NIIF para Pymes

Para reconocer los ingresos en la contabilidad de una entidad se debe tener en cuenta que NIIF 15 “Ingresos de Actividades Ordinarias Procedentes de Contratos con Clientes” es la norma que se debe utilizar por quienes presenten estados financieros bajo IFRS Full, adicional a esto se debe considerar que esta norma cambio hace unos años, cambio que causo se generara diferencias respecto con los requerimientos de NIIF para las Pymes, es claro que mucho se habla de los requerimientos de la NIIF 15, pero muy poco sobre los requerimientos que aún continúan existiendo en NIIF para las Pymes, debido a esto hemos decidido compartir en este sitio un extracto de un artículo incorporado en la Revista Contabilidad Auditoria e IFRS N°348 de Marzo de 2021 el cual menciona los lineamientos para el reconocimiento de ingresos en NIIF para Pymes, el extracto se presenta a continuación:

2. RECONOCIMIENTO DE INGRESOS DE ACUERDO CON IFRS PARA PYMES

De acuerdo con la sección 23 – Ingresos de actividades ordinarias, se consideran ingresos de actividades ordinarias bajo esta sección las transacciones y sucesos procedentes de:

  1. la venta de bienes (si los produce o no la entidad para su venta o los adquiere para su reventa),
  2. ala prestación de servicios,
  3. los contratos de construcción en los que la entidad es el contratista, y
  4. el uso, por parte de terceros, de activos de la entidad que produzcan intereses, regalías o dividendos.

Nótese que quedan fuera del alcance de esta normativa las ganancias surgidas por los acuerdos de arrendamiento (sección 20), los dividendos y otros ingresos que surgen de inversiones contabilizadas por el método de la participación (secciones 14 y 15), los cambios en el valor razonable de activos y pasivos financieros, o su disposición (secciones 11 y 12), los cambios en el valor razonable de propiedades de inversión (sección 16), el reconocimiento inicial y cambios en el valor razonable de los activos biológicos relacionados con la actividad agrícola y el reconocimiento inicial de los productos agrícolas (sección 34).

La sección 23 señala que los ingresos ordinarios deben medirse por el valor razonable del valor recibido o por recibir, teniendo en cuenta los descuentos comerciales, los descuentos por pronto pago y las rebajas por volumen en ventas. Del mismo modo, los ingresos ordinarios no incluyen los valores recaudados o por recaudar del impuesto sobre las ventas que debe girarse al respectivo Estado (como ocurre con el IVA).

Cuando se venden bienes o servicios a crédito y se difiere su pago en varios periodos y no se cobran intereses, las entradas de efectivo o equivalentes al efectivo constituyen una transacción financiera. Por lo tanto, el valor razonable de la contraprestación es el valor presente de todos los cobros futuros determinados utilizando una tasa de interés imputada. Esta tasa de interés imputada será, de entre las dos siguientes, la que mejor se pueda determinar:

  1. la tasa vigente para un instrumento similar de un emisor con una calificación crediticia similar, o
  2. la tasa de interés que iguala el importe nominal del instrumento con el precio de venta en efectivo actual de los bienes o servicios.

En consecuencia, la diferencia entre valor presente de todos los cobros futuros y el valor del ingreso por actividades ordinarias constituye intereses.

En el caso de los intercambios de bienes y servicios, la sección 23 señala que no se consideran ingresos de actividades ordinarias el intercambio de bienes o servicios de naturaleza y valor similar, o cuando el intercambio es por bienes y servicios de naturaleza similar, pero sin valor comercial. No obstante, sí se reconocerán ingresos cuando los bienes se vendan o los servicios se intercambien por bienes o servicios de naturaleza diferente en una transacción de carácter comercial midiendo la transacción al valor razonable de los bienes o servicios recibidos, ajustado por el importe de cualquier efectivo o equivalentes de efectivo transferidos. En caso de que lo anterior no se pueda medir con fiabilidad, se puede medir al valor razonable de los bienes o servicios entregados, ajustado por el importe de cualquier efectivo o equivalentes de efectivo transferidos. Finalmente, si no se puede medir con fiabilidad el valor razonable ni de los activos recibidos ni de los activos entregados, entonces el ingreso se debe medir por el importe en libros de los activos entregados, ajustado por el importe de cualquier efectivo equivalentes al efectivo transferidos.

Del mismo modo, para la venta de bienes los ingresos ordinarios por venta de bienes se reconocen cuando:

  1. la entidad transfiere al cliente los riesgos y ventajas del bien,
  2. es probable la entrada de beneficios económicos,
  3. cuando la cantidad de ingresos se pueda medir con fiabilidad,
  4. los costos incurridos o por incurrir del vendedor se puedan medir fiablemente.

Además, una entidad no contabilizará ingresos ordinarios, si conserva riesgos significativos inherentes a la propiedad.

Para el caso de las prestaciones de servicios, los ingresos ordinarios por venta de servicios se reconocerán cuando: (a) la cantidad de ingresos se pueda medir con fiabilidad, (b) es probable la entrada de beneficios económicos, (c) el grado de terminación del servicio, al finalizar el periodo sobre el que se informa, pueda ser medido con fiabilidad, y (d) los costos incurridos o por incurrir del vendedor se puedan medir fiablemente.

De hecho, tanto para las prestaciones de servicio como para los contratos de construcción, la idea del “grado de terminación del servicio” cobra relevancia. En específico, la Sección 23 define que el método para devengar ingresos en un contrato que implica avanzar por ciertos “hitos” o metas es el método de porcentaje de terminación. En él, una entidad determinará el grado de terminación de una transacción o contrato utilizando el método que mida con mayor fiabilidad el trabajo ejecutado. Los métodos posibles incluyen:

  1. La proporción de costos incurridos por el trabajo ejecutado hasta la fecha, en relación con los costos totales estimados. Los costos incurridos por el trabajo ejecutado no incluyen los costos relacionados con actividades futuras, tales como materiales o pagos anticipados.
  2. Inspecciones del trabajo ejecutado
  3. La terminación de una proporción física de la transacción del servicio o del contrato de trabajo.

Del mismo modo, la normativa señala que tanto los anticipos como los pagos recibidos del cliente no reflejan, necesariamente, la proporción del trabajo ejecutado, por lo que no pueden ser usados como medida para determinar el porcentaje de avance.

En el caso de las empresas constructoras que estén bajo IFRS para PYMES, los ingresos ordinarios en los contratos de construcción se miden por cada contrato utilizando el método del porcentaje de terminación, al final del periodo sobre el que se informa. A su vez, los costos del contrato deben medirse fiablemente. Si las operaciones de prestación de servicios y de contratos de construcción no se pueden medir fiablemente, los ingresos ordinarios se reconocen en la medida que los costos incurridos serán recuperables.

Ahora bien, la NIC 11 permitía utilizar un segundo método para medir los ingresos por contratos de construcción, el llamado método del contrato terminado. En él, se registran los ingresos cuando termina (expira) el contrato asociado a la obra. Sin embargo, el método del contrato terminado puede producir un resultado contable potencialmente engañoso para un contratista de construcción, con años iniciales sin beneficios, seguidos del reconocimiento completo de los beneficios cuando ser termine la construcción. Considerando que gran parte de los contratistas de construcción son PYMES, la fluctuación entre años de grandes beneficios y años de grandes pérdidas puede amplificarse para este tipo de empresas, porque suelen tener menores contratos que las entidades de mayor tamaño. Es por ese motivo que el IASB decidió mantener el método del porcentaje de terminación como medida para el reconocimiento de ingreso en desmedro del método del contrato terminado, prohibiendo su uso.

Ejemplo

Constructora La Rapidez Ltda. ganó la licitación para construir un puente de 500 metros que cruza el Rio Lento. El Estado le pagará $500.000.000 al terminar la obra en 2 años más. Al término del primer año la empresa lleva gastado $30.000.000. Si Constructora La Rapidez Ltda. está acogida a IFRS para PYMES, ¿cuánto reconocerá de ingresos al término del primer año si:

  1. los costos totales estimados son de $350.000.000?
  2. no es posible determinar fehacientemente los costos esperados de la obra?

Respuesta

  1. Si los costos totales estimados son de $350.000.000 y se lleva gastado $30.000.000, entonces el grado de avance es de $30.000.000 / $350.000.000 = 8,57% aprox. Luego, al final del primer año debería reconocer $500.000.00 x 8,57% = $42.850.000, por lo que la utilidad bruta de este contrato sería de $42.850.000 – $30.000.000 = $12.850.000.
  2. Si ahora no es posible determinar fehacientemente los costos esperados de la obra, los ingresos ordinarios serán reconocidos en la medida que los costos incurridos serán recuperables. Esto es, para el año 1 la empresa reconocerá ingresos por $30.000.000, por lo que su utilidad bruta será de $0, mientras que para el año 2 (cuando se concluya la obra) reconocerá $470.000.000 de ingresos y $320.000.000 de costos (asumiendo que efectivamente se gastaron $350.000.000). Por lo tanto, al final del año 2 se reconocerá la ganancia de dicho contrato, que asciende a $150.000.000.

Finalmente, cabe señalar que en este momento está en estudio una actualización de IFRS para PYMES, donde uno de los puntos clave es el reconocimiento de ingresos. Se espera que en los próximos meses se avance en esta idea, donde se analizará si se mantiene la actual forma de revelar ingresos para las empresas acogidas a la normativa o se converge a la idea de IFRS 15.

Links a documentos de Checkpoint relacionados:

Articulo RCA N° 348 de Marzo 2021 -> Cita de Checkpoint CL/DOC/199/2021
Sección 23 NIIF para Pymes -> Cita de Checkpoint IC/LCON/028A
Ficha de análisis Sección 23 -> Cita de Checkpoint CL/CONS/586/2011

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